MA, MDC, LCP Daniel Antonio Gómez Gómez, CPC Jorge Gispert Uruñuela, CPC MA Hugo Alejandro González Anaya y Mtro. PCCAG Gilberto Horacio Topete Horta
Abril 2021
Introducción
En el entorno corporativo la vida de las empresas inicia con la constitución de la sociedad, y culminan con su disolución; por tal motivo se presume su existencia durante ese tiempo, pero contablemente ¿cómo se debe considerar la existencia de la empresa?.
Son ocho postulados básicos los que regulan el marco contable, entre los cuales se encuentra el “negocio en marcha”, el cual se encarga de definir a la entidad económica como un ente de existencia permanente, dentro de un horizonte de tiempo ilimitado, salvo prueba en contrario.
Principio de negocio en marcha
El principio de negocio en marcha, se considera que una empresa continúa en el negocio en el futuro previsible sin interrumpir sus actividades. Para la administración de la organización y sus auditores, es de vital importancia identificar y revelar situaciones en los estados financieros que amenacen la continuidad del negocio.
La importancia de este tipo de revelaciones obedece a que los terceros que interactúan con la compañía (clientes, proveedores, inversionistas, accionistas, empleados, etc.), toman decisiones esperando que el negocio continúe por un tiempo indefinido.
Por ello, las cifras del sistema contable deben representar valores reales obtenidos con base en las normas de información financiera; es decir que no deben determinarse valores estimados provenientes de la disposición o liquidación del conjunto de los activos netos de la entidad.
"Lo que básicamente regula este postulado es que la entidad económica continuará, para lo cual la administración deberá tomar en cuenta toda la información que esté disponible para el futuro, y de esa forma se determine si existe la presunción de negocio en marcha más allá de los 12 meses siguientes de un ejercicio regular."
Negocio en marcha es una norma de información presente en el marco conceptual para la preparación y presentación de los estados financieros como un postulado básico de contabilidad. Si una empresa no está en marcha, significa que la compañía se ha declarado en quiebra y sus activos han sido liquidados.
Las compañías que son negocio en marcha pueden diferir su informe de activos a largo plazo hasta un momento más apropiado, tal como en un reporte anual, al contrario que las ganancias trimestrales.
Una empresa sigue siendo negocio en marcha cuando la venta de sus activos no afecte su capacidad para continuar operando; por ejemplo, el cierre de una pequeña sucursal que reasigna sus empleados a otros departamentos dentro de la empresa.
Los contadores que ven a una empresa como un negocio en marcha, generalmente consideran que la compañía utiliza sabiamente sus activos y no tiene que liquidar nada. Además de que también pueden emplear el principio de negocio en marcha para determinar cómo debe proceder una empresa tanto con su venta de activos como en su reducción de gastos o cambios a otros productos.
Características de un negocio en marcha
Las normas de auditoría generalmente aceptadas instruyen a un auditor sobre considerar la capacidad de una empresa de continuar como negocio en marcha. Estas son de suma importancia, para una empresa para que no se le deje de considerar como una empresa en marcha. Pero también podemos encontrar ciertas características la cual define una empresa un negocio en no marcha.
Pueden aparecer ciertas alertas en los estados financieros de las empresas. Estas alertas indican que una compañía puede no ser negocio en marcha en el futuro. Por ejemplo, cuando el listado de activos a largo plazo normalmente no aparece en los estados financieros trimestrales de la empresa.
Entre las condiciones que generan dudas sustanciales sobre un negocio en marcha están las tendencias negativas en los resultados operativos, pérdidas continuas de un período a otro, impagos de préstamos, demandas judiciales contra la empresa y denegación de crédito por parte de los proveedores.
También puede indicar que una compañía no es un negocio en marcha si la incapacidad de la empresa para cumplir con sus obligaciones a medida que se vayan venciendo, sin una reestructuración sustancial de su deuda o una importante venta de activos.
Preparación de los estados financieros
La hipótesis de negocio en marcha es una suposición fundamental en la preparación de los estados financieros, a menos que la liquidación de la compañía sea inminente. El valor de una empresa que se supone es un negocio en marcha es mayor que su valor de liquidación. Es decir, un negocio en marcha puede seguir obteniendo beneficios.
Los estados financieros de propósito general se preparan sobre la base de un negocio en marcha, a menos que la gerencia tenga la intención de liquidar la empresa o de cesar sus operaciones, o no tenga otra alternativa realista que hacerlo. En consecuencia, a menos que sea inapropiada la hipótesis de negocio en marcha en las circunstancias de la empresa, los activos y pasivos se registran sobre la base que la compañía será capaz de realizar sus activos, cancelar sus pasivos y obtener refinanciamiento (si es necesario) en el curso normal del negocio.
Normas de Información Financiera (NIF)
Se señala que las Normas de Información Financiera (NIF) aplicables en los tres diferentes grupos en que se han clasificado todas las entidades pertenecientes al sector privado obligadas a llevar contabilidad y aquellas que quieran hacer valer su información como medio de prueba, las cuales establecen entre otros, las normas de reconocimiento, medición, presentación e información a relevar, solo son aplicables a las entidades que están bajo el supuesto de negocio en marcha, tal como lo señalan las NIIF.
El párrafo 4.1 del Marco Conceptual de las NIIF señala:
“Los estados financieros se preparan normalmente bajo el supuesto de que una entidad está en funcionamiento, y continuará su actividad dentro del futuro previsible. Por lo tanto, se supone que la entidad no tiene la intención ni la necesidad de liquidar o recortar de forma importante la escala de sus operaciones; si tal intención o necesidad existiera, los estados financieros pueden tener que prepararse sobre una base diferente, en cuyo caso dicha base debería revelarse.”
De la información financiera
Cuando se elaboran los estados financieros de una entidad, se elaboran bajo el principio de negocio en marcha, digamos que se tiene entendido que dicha información se realiza con el propósito de seguir operando ya que en ésta no hay indicios de lo contrario, es decir, si los usuarios de la información notan que las cifras indican una rentabilidad positiva y movimientos financieros futuros beneficiosos y que se pretende seguir trabajando, entonces la entidad se encuentra bajo este postulado, lo contrario sería que, si tuvieran conocimiento de problemas que de forma significativa y definitiva amenazaran el funcionamiento de la entidad, dicha información debe hacerse constar en la información financiera, mediante una elaboración de estados financieros diferente a la normal, ya que se conoce del cese de actividades, siendo esto ya no se estaría bajo este postulado.
De acuerdo a lo anterior observemos lo que dice la NIC 1, respecto de Negocio en Marcha, en el párrafo 25 plasma los supuestos por los que se tendría que revelar que una entidad no elabora sus estados financieros bajo el postulado que se menciona y en el párrafo 26 dice en que caso si aplica:
…” Una entidad elaborará los estados financieros bajo la hipótesis de negocio en marcha, a menos que la gerencia pretenda liquidar la entidad o cesar en su actividad, o bien exista otra alternativa más realista que proceder de una de estas formas. Cuando la gerencia, al realizar esta evaluación, sea consciente de la existencia de incertidumbres importantes relativas a eventos o condiciones que puedan aportar dudas significativas sobre la posibilidad de que la entidad siga funcionando normalmente, procederá revelarlas en los estados financieros”… (párrafo 25).
…”Cuando una entidad tenga un historial de operaciones rentable, así como un pronto acceso a recursos financieros, la entidad podrá concluir que la utilización de la hipótesis de negocio en marcha es apropiada, sin realizar un análisis detallado”… (párrafo 26).
Entonces, una vez visto lo anterior la información financiera se elaborará bajo el supuesto de que la entidad está y seguirá en movimiento (negocio en marcha), en cambio si una entidad tiene la intención o la necesidad de no continuar con sus actividades, la información financiera se realizará de diferente forma, como se indica en el postulado, se tendrían que determinar valores estimados del conjunto de los activos de la entidad para proceder a la terminación (no aplicaría negocio en marcha).
Responsabilidades de la dirección y del auditor
Esta norma habla de las responsabilidades que tiene el auditor, en la auditoria de los estados financieros, en relación con el uso de la dirección sobre el supuesto de negocio en marcha para la preparación de estados financieros.
Hipótesis de negocio en marcha: De acuerdo al supuesto de negocio en marcha, se considera que una entidad continuará con su negocio en un futuro previsible, los estados financieros de propósito general se preparan bajo la hipótesis de empresa en funcionamiento, a menos que la dirección piense liquidar la entidad o suspender las operaciones, o no tenga otra alternativa realista.
Cuando el uso del negocio en marcha es apropiado los activos y pasivos se registran de la base de que la entidad será capaz de realizar sus activos y liquidar sus pasivos en el curso normal de sus negocio
Responsabilidad de la dirección para evaluar la capacidad de la entidad para continuar como empresa en funcionamiento
Algunos marcos de información financiera contienen un requerimiento explícito de que la entidad realice una evaluación específica de la capacidad de la entidad para continuar como negocio en marcha y hacer revelaciones en relación con la continuidad de funcionamiento, por ejemplo en la NIC 1 requiere que la gerencia haga una valoración de la capacidad de la entidad para continuar en funcionamiento, sin embargo en otros marcos normativos pueda que no exista el requisito explícito de que la gerencia haga dicha evaluación, no obstante como el supuesto de negocio en marcha es un principio fundamental en la preparación de estados financieros, aún en el caso que el marco normativo no contenga un requerimiento especifico la gerencia debe realizar esta evaluación para la preparación y revelación de los estados financieros.
La valoración por parte de la gerencia de la capacidad de la entidad para continuar como negocio en marcha, implica formular un juicio en un determinado momento, sobre resultados futuros e inciertos de eventos o condiciones. Dentro de los factores relevantes para formular este juicio se relacionan los siguientes:
El grado de incertidumbre asociada con un evento o condición aumenta significativamente mientras más adelante en el futuro ocurra el evento, condición o resultado, por tal motivo la mayoría de marcos de información financiera para su emisión deben que tener en cuenta toda la información disponible.
La dimensión y complejidad de la entidad, la naturaleza y condición de su negocio y el grado hasta el cual es afectado por factores externos afectan el juicio sobre el resultado de los hechos o las condiciones.
Todo juicio sobre el futuro se basa en la información disponible en el momento del juicio, los eventos posteriores pueden dar lugar a resultados incongruentes con los juicios que eran razonables en el momento en el cual se expresaron.
Responsabilidades del auditor
El auditor tiene la responsabilidad de obtener evidencia de auditoria suficiente y oportuna sobre la idoneidad del uso por la gerencia del supuesto de negocio en funcionamiento para la preparación y presentación de los estados financieros, así como determinar si existe alguna incertidumbre material sobre la capacidad de la entidad para continuar como negocio en marcha.
Sin embargo de acuerdo a los principios y responsabilidades generales del “Nia 200” los efectos de las limitaciones inherentes sobre la capacidad del auditor para detectar errores materiales son mayores con respecto a los hechos futuros que puedan dar lugar a que una entidad deje de seguir siendo un negocio en marcha, en el informe del auditor no puede considerarse como garantía de la capacidad de la entidad para continuar como negocio en marcha.
Actividades que hacen referencia al cumplimiento de las responsabilidades del auditor
Identificar hechos o condiciones que puedan poner en duda la continuidad del negocio en marcha.
Evaluación de riesgos y entendimiento del control interno de la entidad.
Discusiones con la gerencia para determinar si se han presentado o identificados eventos o condiciones que puedan poner en duda el negocio en marcha de la compañía.
En caso de identificase eventos que pongan en duda el negocio en marcha de la compañía, efectuar procedimiento de auditoria para determinar si existe una incertidumbre material sobre esos eventos.
Procedimientos de valoración de riesgos y actividades relacionadas para identificar eventos que indican poner en duda la capacidad para continuar como empresa en funcionamiento
Cuando se aplican procedimientos de evaluación de riesgo, el auditor tendrá en cuenta si los hechos o condiciones que puedan generar dudas significativas sobre la capacidad para continuar como negocio en marcha., para ello se debe determinar si la dirección ha efectuado una evaluación preliminar sobre la continuidad del negocio y se validan los siguientes aspectos:
Si se ha efectuado la valoración, el auditor discutirá con la dirección y determinará si individual o conjuntamente se han identificados eventos o situaciones, que puedan generar dudas significativas de la continuidad del negocio, en cuyo caso averiguará los planes de acción para hacer frente a dichos hechos y condiciones.
Si aún no se ha efectuado dicha evaluación, el auditor discutirá con la dirección el fundamento de la utilización prevista de la hipótesis de negocio en marcha e indagará con la dirección sobre la existencia de hechos o condiciones que individual o conjuntamente, puedan generar duda sobre el negocio en marcha de la entidad.
El auditor también indagará ante la dirección sobre su conocimiento de hechos o situaciones posteriores al periodo evaluado que puedan generar dudas significativa sobre la capacidad de la entidad para continuar como negocio en marcha.
Procedimientos adicionales de auditoría cuando se han identificado hechos o eventos que generan duda sobre el negocio en marcha
Cuando se identifiquen hechos que generan duda sobre la continuidad del negocio de la compañía, el auditor obtendrá evidencia suficiente para determinar si existe o no una incertidumbre material mediante la aplicación de procedimientos adiciones, los cuales incluirán los siguientes factores:
Solicitud a la gerencia o dirección de la evaluación o valoración de negocio en marcha de la entidad.
Los planes de acción efectuados por la gerencia para actuaciones futuras relacionadas con los riesgos identificados en la evaluación realizada y si esos planes de acción son factibles teniendo en cuenta las circunstancias.
Pronostico de flujo de efectivo futuro y evaluación de la fiabilidad de los datos utilizados para preparar dicho pronostico.
Solicitud a la administración de manifestaciones escritas, en relación con sus planes de acción futuros y viabilidad de dichos planes.
Conclusiones e informes de auditoría
De acuerdo a las evidencias obtenidas el auditor concluirá a su juicio, si existe incertidumbre material relacionada con hechos o condiciones que individual o conjuntamente generen duda sobre la capacidad de la entidad para continuar con su negocio en marcha.
Se considera incertidumbre material cuando la magnitud y probabilidad de que ocurra es tal, que a juicio del auditor necesita una adecuada revelación sobre la naturaleza y las implicaciones de incertidumbre para la presentación fiel de los estados financieros y que los mismos no induzcan a error, en el caso de un marco de cumplimiento.
Conclusión adecuada del supuesto de negocio en marcha, pese a la existencia de una incertidumbre material
Cuando el auditor concluye que a pesar de que existe una incertidumbre material pero que el supuesto de negocio en marcha soportado por la gerencia es adecuado determinará si los estados financieros presentan los siguientes aspectos:
Revelan claramente que existe una incertidumbre material relacionada con los hechos que pueden generar duda de la capacidad de la compañía para continuar en funcionamiento y por ende puede ser no capaz de realizar los activos y liquidar los pasivos en el curso normal del negocio.
Si se revela la información adecuada en los estados financieros, el auditor expresará una opinión no modificada e incluirá un párrafo en el informe para destacar la existencia de la incertidumbre material en relación con los hechos o eventos que generan duda de la capacidad de la compañía para continuar en funcionamiento.
Si la información revelada en los estados financieros no es adecuada el auditor expresará una opinión con salvedades, en el cual expresará que existe una incertidumbre material y que puede generar dudas significativas sobre la capacidad de la entidad para continuar como empresa en funcionamiento.
Aspectos que deben incluirse en el informe del auditor
Si los estados financieros se han preparado bajo una hipótesis que a juicio del auditor no es adecuada, se debe expresar una opinión desfavorable.
Si la dirección no realizó ni está dispuesta a efectuar una valoración o evaluación de los hechos o acontecimientos que pueden generar duda sobre la capacidad para continuar con el negocio en marcha, se deberán incluir las implicaciones de este hecho en el informe.
Comunicaciones con los responsables de la entidad
El auditor comunicará los hechos o las condiciones identificadas que puedan generar incertidumbre sobre la continuidad de la compañía, cuya comunicación se referirá a los siguientes aspectos:
Si los hechos o las condiciones constituyen una incertidumbre material.
Si es adecuada la hipótesis de empresa en funcionamiento para la preparación y presentación de los estados financieros.
Si es adecuada la correspondiente información revelada en los estados financieros.
Procedimientos de auditoria adicionales cuando se identifican hechos o condiciones
El auditor puede efectuar procedimientos adicionales de auditoria cuando se identifiquen hechos o condiciones que pongan en duda la capacidad para continuar como negocio en marcha, dentro de los procedimientos a realizar se encuentran los siguientes:
Análisis y discusión con la dirección de los pronósticos de flujo de efectivo y de beneficios y otros pronósticos relevantes.
Análisis y discusión de los últimos estados financieros intermedios disponibles.
Análisis de contratos de préstamos y determinación si alguno de ellos ha tenido incumplimiento.
Lecturas de actas de accionistas y de comités relevantes en busca de referencias financieras.
Indagaciones con los asesores jurídicos de la entidad sobre la existencia de litigios y de reclamaciones, que puedan generar riesgos de negocio en marcha.
Lectura y análisis de contratos celebrados con partes relacionadas para proporcionar o mantener apoyo financiero, así como la evaluación de la capacidad financiera de dichas partes para proporcionar fondos adicionales.
Evaluación de los planes de la entidad para atender los pedidos de los clientes en suspenso.
Aplicación de procedimientos de auditoria sobre hechos posteriores al cierre, para identificar si se presenta alguno que reduzca la capacidad de la entidad para funcionar.
Revisión de los informes o correspondencias recibidas por parte de los entes reguladores.
Revisión a los procedimientos para la enajenación de activos.
Análisis a los tipos de planes estructurados por la gerencia.
En el desarrollo de la auditoria, el auditor debe efectuar revisión sobre los distintos planes presentes y futuros establecidos por la gerencia, con el objetivo de determinar si alguno de ellos genera o pueden generar riesgo de negocio en marcha.
Evaluación estados financieros 2020 efectos COVID-19
El Consejo Mexicano de Normas de Información Financieras, A.C. (CINIF) con fecha 27 de enero de 2021, emitió el Reporte Técnico 50 (RT 50, Análisis del negocio en marcha), dando continuidad a los Reportes Técnicos 48 y 49 publicados en 2020 en los cuales se manifestaron algunas consideraciones contables a ser tomadas en cuenta por los emisores de información financiera debido al entorno económico generado por la pandemia de COVID-19 (la pandemia).
Antes de la pandemia como hemos comentado en el artículo anteriormente, en una situación “típica”, la ausencia de revelación del postulado de negocio en marcha, se asume que la entidad continuará, en existencia permanente o valga la redundancia, como negocio en marcha en el futuro próximo previsible. Sin embargo derivado de la situación económica actual que representa la pandemia, se estaría ante un escenário “atípico” lo que requerirá de revelar en las notas a los estados financieros, si se está en la posibilidad de continuar como negocio en marcha en el futuro próximo, así como se deberá preparar la información financiera con ciertas consideraciones adicionales.
Para concluir que la entidad seguirá como un negocio en marcha, suguiere el RT 50 que
“Será necesario llevar a cabo juicios adicionales para la correcta valuación de activos y pasivos; esto implica llevar a cabo pruebas de deterioro en los activos en los que existan dudas sobre su recuperación parcial o total”.
Así mismo en el RT 50 menciona y justifica que en el caso de que derivado de la evaluación de la compañía a la luz del postulado en comento, se concluya que la entidad NO es un negocio en marcha, de acuerdo con la NIF B-13, Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros, párrafo 8; la
“entidad no debe preparar sus estados financieros sobre la base de negocio en marcha…”, en tanto se deberá atender a lo señalado en la NIF A-6, Reconocimiento y valuación, párrafo 66 que señala:
“Cuando no se cumpla con el postulado básico de negocio en marcha, al encontrarse la entidad sin la presunción de existencia permanente, ya sea en la totalidad de activos netos o en una porción importante de los mismos, deben utilizarse valores estimados de realización o liquidación, según sea el caso. Dichos valores estimados se derivan de la eventual disposición de activos o liquidación de pasivos; en tales casos, deben considerarse netos de los costos de disposición o liquidación”.
En adición a lo comentado en el párrafo angterior, tambien de deberá revisar la clasificación de los activos y pasivos de largo plazo y evaluar en su presentación en el estado de posición fianciera, si estos deberán mostrarse ahora en el rubro de corto plazo.
Así mismo deberá revelar la entidad que los estados financieros no se prepararon sobre la base de negocio en marcha y las razones por las que la entidad NO se considera en un negocio en marcha.
El RT 50 que sirvió de base para la parte final de nuestro artículo, y que explica a detalle las recomendaciones y una “Guía práctica para preparar estados financieros atendiendo al tema de negocio en marcha” autoria del propio CINIF y que cuenta con derechos reservados, se puede obtener directamente en la página electrónica del CINIF https://cinif.org.mx/ en la sección de “Exclusivo Socios / Reportes Técnicos”.